건설업 계약자산·계약부채와 공사손실충당부채의 세무조정

“미청구공사에 대손충당금을 설정했는데, 법인세 신고할 때 전부 비용에서 빼야 하나요?”

미청구공사라는 계정명만으로 대손충당금을 전액 손금불산입하는 것은 맞지 않습니다. 국세청은 K-IFRS에 따라 손실충당금 인식대상인 계약자산으로 계상한 미청구공사가 세법상 대손충당금 설정대상 채권에 해당한다고 회신했습니다. 다만 대상 채권에 해당한다는 판단과, 회계상 설정액 전부를 세법상 비용으로 인정받는다는 결론은 다릅니다.

1. 쟁점 : 미청구공사와 초과청구공사는 수익과 청구의 시차입니다

이 글의 계약자산·계약부채 설명은 K-IFRS를 적용하고, 기간에 걸쳐 수익을 인식할 요건을 충족하는 건설계약을 전제로 합니다. 모든 공사에 원가투입률을 자동 적용한다는 뜻은 아닙니다. 일반기업회계기준 적용 법인은 해당 기준의 공사계약 규정과 손상 규정을 따로 확인해야 합니다.

하나의 계약에서 누적 인식한 수익과 누적 청구액을 비교하면 구조를 이해하기 쉽습니다. 다만 다음 표는 계약 변경·선수금·회수조건 등의 복잡한 조정을 제외하고 부가가치세를 별도로 본 단순 예시입니다.

계약자산은 고객에게 제공한 재화·용역의 대가를 받을 권리 중 추가 수행 등 시간 경과 이외의 조건이 남아 있는 권리입니다. 대금을 받을 권리가 무조건적이고 지급일까지 시간만 남은 수취채권과 구별합니다. 청구했지만 아직 받지 못한 공사미수금과 미청구공사를 섞어 보면 회수 지연의 원인을 잘못 판단할 수 있습니다. 표시도 계정명만 보고 일률적으로 정하지 않고 정상영업주기와 회계기준에 따라 판단합니다.

2. 쟁점 : 국세청 회신은 대손충당금 설정대상이라고 보았습니다

서면-2023-법인-1079 [법인세과-1342](2023.8.23.)의 제목은 “건설업 영위법인이 계약자산으로 계상한 미청구공사가 대손충당금 설정대상 채권에 해당하는지 여부”입니다. 질의 법인은 K-IFRS 제1115호에 따라 진행기준으로 수익을 인식하고, 미청구공사를 당기손익과 법인세 익금에 반영하며, 결산 때 대손충당금을 계상한 경우였습니다.

“그 밖에 기업회계기준에 따라 대손충당금

설정대상이 되는 채권”

법인세법 시행령 제61조 제1항 제3호 중

회신은 이러한 미청구공사를 시행령 제61조 제1항의 대손충당금 설정대상 채권에 해당한다고 보았습니다. 따라서 “아직 세금계산서를 발행하지 않았으니 무조건 대상이 아니다”라는 결론은 회신의 취지와 맞지 않습니다. 다만 이 회신은 회계상 손실충당금 인식대상인 계약자산이라는 사실관계를 전제로 합니다. 계정 이름만 미청구공사로 붙인 미확정 매출이나 회계기준에 맞지 않는 수익까지 인정해 주는 것은 아닙니다.

3. 쟁점 : 대상 채권 여부와 손금 한도는 별도로 계산합니다

일반적인 비금융법인의 시행령 제61조 제2항 한도는 적격 채권잔액의 1%와 대손실적률을 적용한 금액 중 큰 금액입니다. 결산상 계상 요건, 세법상 제외 채권, 기존 충당금 및 유보 잔액 등을 함께 검토해야 합니다.

가상사례로 적격 채권잔액이 10억원, 회계상 기말 충당금이 3,000만원이고 대손실적률이 1% 이하이며 다른 조정요인이 없다고 가정하겠습니다. 세법상 한도는 1,000만원이므로, 기말 초과액은 2,000만원입니다. 전기 유보·상계 요인이 없는 단순 첫 설정 사례라면 2,000만원을 손금불산입(유보)하는 구조이지, 3,000만원 전부를 미청구공사라는 이유로 부인하는 구조가 아닙니다.

실제 회수가 불가능해졌을 때의 대손금 손금산입은 다시 별도의 문제입니다. 법인세법 제19조의2와 관련 시행령의 대손사유·귀속시기·제외 채권을 확인해야 합니다. 세금계산서 발행 여부 하나가 모든 대손 판단을 대신하지는 않습니다.

4. 쟁점 : 예상 공사손실은 이미 반영한 손실과 겹치면 안 됩니다

총예정원가가 계약수익을 초과하는 경우에는 손실계약 여부를 검토합니다. K-IFRS에서는 관련 자산의 손상 검토 후, 계약상 의무 이행의 불가피한 원가와 기대 효익 등을 고려하여 충당부채를 측정합니다. 계약 이행과 종료 중 어느 쪽의 순원가가 더 작은지, 할인 효과가 중요한지도 검토 대상입니다.

아래는 총도급금액 100억원, 총예정원가 110억원, 당기까지 정상 발생원가 44억원인 가상사례입니다. 원가투입률이 공사의 수행 정도를 적절히 나타내고, 이미 인식한 다른 자산손상은 없으며, 계약 종료가 더 저렴하지 않고 할인 효과도 중요하지 않다고 가정합니다.

전체 예상손실은 10억원이지만, 이미 4억원을 비용으로 반영했다면 추가 충당부채를 또 10억원 잡는 방식은 손실을 중복 계상할 수 있습니다. 이 가정에서는 잔여 예상손실 6억원을 추가 반영하여 총 10억원이 되도록 설명해야 합니다.

5. 쟁점 : 공사손실충당부채는 세무상 언제 추인하나요?

아직 실제 원가가 발생하지 않은 장래 예상손실의 충당부채 전입액은 일반적으로 설정 시 손금불산입(유보)합니다. 법인세법 제40조의 손익 귀속과 실제 비용의 성격을 검토하는 문제이며, 조세·공과금의 손금불산입 조항인 제21조를 임의 충당금 부인의 일반 근거처럼 인용하는 것은 적절하지 않습니다.

앞의 가정에서 추가 예상손실 6억원을 회계상 비용으로 계상하였다면 설정연도에 6억원을 손금불산입(유보)하는 구조입니다. 이후 실제 공사원가가 발생하여 세법상 손금으로 인정될 때, 회계상 충당부채를 직접 사용하여 손익에 비용이 잡히지 않았다면 관련 유보를 손금산입(△유보)하여 연결합니다. 회계상 원가와 충당부채 환입을 함께 기록했다면 그 손익 효과를 대조해야 합니다. 실제 원가와 유보 추인을 중복하여 공제하지 않도록 하는 것이 중요합니다.

6. 쟁점 : 결산 때 현장별로 한 장에 맞춰 보세요

현장별로 계약금액·변경승인액, 누적 원가, 총예정원가, 진행률, 누적 수익, 청구액, 회수액, 미청구 잔액, 분쟁 사유, 손실충당금 및 세무조정 잔액을 한 표에 놓습니다. 미청구공사가 오래 남았다는 사실만으로 가공매출은 아니지만, 청구 조건 미충족인지, 발주처와의 금액 분쟁인지, 회수 위험인지 원인을 나누어야 합니다.

설계변경은 승인 내용과 대가 청구권을 확인할 수 있는 서면을 확보하는 것이 좋습니다. 다만 서면이 없다는 이유만으로 모든 추가공사 수익이 반드시 전액 부인된다고 단정할 수는 없습니다. 계약 변경의 승인과 집행 가능한 권리, 변동대가 추정 및 수익인식 제약을 검토합니다. 기업진단 역시 미청구공사 계정명만으로 일괄 부실자산 판정을 내리는 것이 아니라 해당 진단기준과 실재성 자료를 따로 확인해야 합니다.

건설업 결산은 미청구공사 대손충당금과 공사손실충당부채를 서로 다른 항목으로 관리하는 데서 시작합니다. 전자는 대상 채권과 한도, 후자는 장래 예상손실과 실제 원가의 귀속을 각각 검토해야 불필요한 세무조정과 중복 비용을 줄일 수 있습니다.

세무사 최영환 | 호원세무회계사무소